В стопанската дейност на български данъчно задължени лица все по-често възникват проблеми, свързани с техните данъчни задължения във връзка с доходи, формирани от дейността им извън страната (най-често в държави – членки на ЕС). Това естествено поражда редица въпроси как- то относно подоходното облагане на реализираните при тези дейности печалби, така и задълженията към държавите членки, на територията на които се осъществява тази дейност. Такива са и въпросите, поставени в следния казус от консултантската ни практика:
Българско дружество извършва транспорт на стоки в ЕС със собствени превозни средства и шофьори, назначени по трудови договори. Дружеството има сключен договор с белгийско юридическо лице, което не притежава клонове в други държави. Предмет на договора е извършване на превози на товари на територията на ЕС – Белгия и Холандия, като белгийското дружество – възложител гарантира, че по възлаганите маршрути няма каботажи, т.е. превоз между две точки на територията на една и съща държава. Българското дружество няма в никоя от посочените държави база, склад, офис и други подобни и единствените му приходи са от изпълнение на посочения договор. Във връзка с това са поставени следните въпроси:
– Налице ли е за дружеството място на стопанска дейност в чужбина?
– Ако е налице такова място, в коя държава е то?
Предвид разпоредбата на чл. 3, ал. 2 от ЗКПО, съгласно която местните юридически
лица се облагат с данъци по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Р. България и в чужбина, преди да се отговори на тези въпроси е полезно изясняването на критериите, които определят наличието на място на стопанска дейност извън страната, печалбата от която подлежи на подоходно облагане у нас.
1. Място на стопанска дейност по смисъла и за целите на ЗКПО
На основание т. 2 на § 1 от ДР на ЗКПО определението за понятието „място на стопанска дейност“, дадено в § 1, т. 5 от ДР на ДОПК, е приложимо и за целите на закона. В съответствие с него това е:
а) определено място (собствено, наето или ползвано на друго основание), посредством което чуждестранно лице извършва цялостно или частично стопанска дейност в страната, като например: място на управление; клон; търговско представителство, регистрирано в страната; офис; кантора; ателие; завод; работилница (фабрика); магазин; склад за търговия; сервиз; монтажен обект; строителна площадка; мина; кариера; сонда; петролен или газов кладенец; извор или друг обект на извличане на природни ресурси;
б) извършването на дейност в страната от лица, упълномощени да сключват договори от името на чуждестранни лица, с изключение на дейността на представителите с независим статут по глава шеста от Търговския закон;
в) трайно извършване на търговски сделки с място на изпълнение в страната, дори когато чуждестранното лице няма постоянен представител или определено място.
Същевременно ЗКПО урежда приоритетно прилагане на международните договори, в които се съдържат разпоредби, различни от неговите разпоредби. Това произтича от чл. 13 от закона, който предвижда, че когато в международен договор, ратифициран от Р.България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответния международен стандарт.
2. Данъчно третиране на дейността на дружеството от запитването, съобразно СИДДО с Белгия и Холандия
Предвид приоритетното прилагане на разпоредбите на съответните СИДДО със съответните държави следва да се изясни дали дейността, която упражнява дружеството в Белгия и Холандия формира място на стопанска дейност в тях, респективно с оглед естеството на дохода дали при отчитане на сключените с тях спогодби ще са налице евентуални изключения от общите нормативни разпоредби на закона.
Предвид характера на извършваната от дружеството дейност при това представлява интерес редът за облагането на доходите от „международен транспорт“.
Съгласно чл. 4, т. 1, б. „в“ от Спогодба между Народна Република България и Кралство Белгия за избягване на двойното облагане с данъци на дохода международен транспорт е всеки транспорт с кораб, самолет или шосейно превозно средство, извършван от местно лице, чи- ето седалище на действителното му ръководство се намира в едната договаряща държава, освен ако корабът, самолетът или шосейното превозно средство се използват само между места, намиращи се в другата договаряща държава.
Аналогично в чл. 3, т. 1, б. „ж“ от Спогодба между правителството на Народна Република България и правителството на Кралство Холандия за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване отклонението от облагане с данъци върху дохода с Холандия е предвидено, че международен транспорт означава всеки превоз с кораб, самолет или пътно превозно средство, извършван от предприятие, мястото на действително управление, на което е в една от държавите, освен когато корабът, самолетът или пътното превозно средство се използват само между места на територията на другата държава.
Следователно превозът, извършван от дружеството с пътни превозни средства на територията на посочените държави, без извършване на каботажни превози, се третира като международен транспорт по смисъла на цитираните спогодби. С оглед на това по силата на чл. 8, т. 1 от СИДДО с Белгия печалбите, които местно лице на едната договаряща държава получава от експлоатацията в международния транспорт на шосейни превозни средства, се облагат само в тази държава. Също така чл. 8, т. 1 от СИДДО с Холандия предвижда, че печалби от експлоатация на пътни превозни средства в международния транспорт се облагат само в държавата, къде- то се намира мястото на действително управление на предприятието.
Заключение: Следователно в настоящия случай може да се направи заключение, че българското дружество няма обект на стопанска дейност на територията на тези държави членки. Печалбите, които се реализират от експлоатация в международния транспорт на собствените на дружеството транспортни средства, подлежат на облагане у нас.
При условие че дружеството няма място на стопанска дейност в тях, първичните счетоводни документи, които отразяват разходи и приходи, пряко свързани с дейността на дружеството, издадени на чужди лица и/или получени от такива и които отговарят на изискванията за документална обоснованост по смисъла на чл. 10 от ЗКПО и чл. 6 от Закона за счетоводство /ЗСч/, следва да бъдат признати за данъчни цели. За целите на данъчното облагане мястото, където са направени разходите, не е от значение. Важно е същите да са свързани с дейността, да са действително извършени и да отговарят на изискванията за документална обоснованост. При установяване на отклонения от тези изисквания ще са налице основания за прилагане на разпоредбите на чл. 26, т. 1 и т. 2 Във връзка с чл. 10 от ЗКПО. На основание чл. 37, ал. 1 от ДОПК всички доказателства относно осчетоводените разходи и приходи подлежат на конкретна проверка и обективна преценка и анализ от органа по приходите, съвкупно с установените при административното производство данни и факти.