Със Закона за изменение и допълнение на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗИД ЗКПО), обнародван в „Държавен вестник“, бр. 98 от 27.11.2018 г., бяха направени съществени промени и в Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), като най-важните от тях ще бъдат разгледани в настоящия материал.
Промени в условията за ползване на данъчните облекчения
По-конкретно промените засягат условията за прилагане на данъчното облекчение за млади семейства; данъчното облекчение за деца и данъчното облекчение за деца с увреждания, регламентирани съответно в чл. 22а, чл. 22в и чл. 22г от ЗДДФЛ.
Новите моменти са свързани с условието изброените данъчни облекчения да се ползват само от единия съпруг/а (за данъчното облекчение за млади семейства), респективно единия родител, приемен родител, близък или роднина (за данъчните облекчения за деца и за деца с увреждания). В тази връзка се изискваше предоставянето на писмена декларация от другия съпруг/а или другия родител, че няма да ползва съответното данъчно облекчение за конкретната календарна година. Такава декларация не се представяше за данъчните облекчения за деца и за деца с увреждания само в някои конкретно изброени от законодателя случаи.
След промените в ЗДДФЛ обстоятелството, че другият съпруг/а или другият родител (приемен родител, близък или роднина) няма да ползва облекчението, не следва да се доказва с представяне на подписана от него писмена декларация. Това се отнася и за случаите, когато данъчните облекчения за деца и/или за деца с увреждания се ползват чрез работодателя по основното трудово правоотношение. Успоредно с това се въвежда санкционираща мярка, когато, в нарушение на това изискване, всяко от лицата е ползвало конкретното данъчно облекчение. В тези случаи, на основание чл. 22а, ал. 3, чл. 22в, ал. 9 и чл. 22 г, ал. 8 от ЗДДФЛ, лицата ще дължат частта от данъка, съответстваща на размера на ползваното от тях облекчение. На практика това е една предпазна мярка, чрез която се цели да не се допуска прилагане на намаленията в по-висок размер от законово установения, като нарушителите ще бъдат лишени от правото на облекчение за конкретната данъчна година.
От друга страна, за данъчните облекчения за деца и за деца с увреждания се въвежда правна възможност за ползване на пълния им размер от двамата родители, когато доходите им не позволяват съответното облекчение да се прилага само от единия.
ПРИМЕР: Семейство с четири деца, две от които са с увреждания, има право на данъчно облекчение за деца в размер на 600 лв. и на данъчно облекчение за деца с увреждания в размер на 4000 лв. (2 х 2000лв.), разбира се при наличието на условията по чл. 22в и чл. 22г от ЗДДФЛ. През 2018 г. единият родител е придобил доходи единствено от трудови правоотношения, за които е формирана годишна данъчна основа в размер на 3800 лв. Другият родител през течение на годината е извършвал дейност по таксиметров превоз на пътници, доходите от която не се облагат с годишни данъци по реда на ЗДДФЛ и съответно за тях не може да се ползват тези облекчения. Вторият родител е спечелил и парична печалба от рекламна игра в размер на 1000 лв., която за 2018 г. се облага по реда на чл. 35 от ЗДДФЛ, т.е. с данък върху общата годишна данъчна основа. Сумата подлежи на деклариране в Приложение № 6 на годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ и съответно участва при формирането на общата годишна данъчна основа, която се намалява с предвидените в закона данъчни облекчения.
От описаната фактическа ситуация е видно, че доходите и на двамата родители за 2018 г. не позволяват пълния размер на данъчните облекчения (4600 лв.) да бъде намален само от основата на единия родител. Предвид коментираната промяна в ЗДДфЛ, за тази година ще е възможно законово установеният размер на данъчните облекчения за деца и за деца с увреждания да бъде ползван съвместно от двамата родители, като е препоръчително в конкретния случай да се процедира по следния начин:
– първият родител може да ползва пълния размер на данъчното облекчение за деца (600 лв.), както и част от данъчното облекчение за деца с увреждания в размер на 3200 лв. (до размера на формираната годишна данъчна основа);
– другият родител има право да ползва разликата до пълния размер на данъчното облекчение за деца с увреждания (800 лв.) с подаване на годишната данъчна декларация за 2018 г.
Във връзка и с разгледания пример следва да се поясни, че на основание § 33 от ПЗР на ЗИД ЗКПО промените в чл.
22а, чл. 22в и чл. 22г от ЗДДФЛ ще се прилагат и за 2018 г.
Друга промяна, която касае данъчните облекчения е допълнението, направено в текста на чл.
23, ал. 2 от ЗДДФЛ. С него се уточнява, че изискването данъчно задълженото лице да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към датата на подаване на годишната данъчна декларация, за да ползва данъчно облекчение по реда на този закон, ще се прилага и в случаите, когато формулярът
се подава по реда на чл. 53, ал. 2 от ЗДДФЛ и/или чл. 103 и 104 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), т.е. с цел корекция на подадена декларация. Следва да се има предвид, че в този смисъл е и практиката на НАП, в редакцията на закона, действаща до 31.12.2018 г., т.е. направеното уточнение има основно пояснителен характер.
Въвежда се нов механизъм за издаване на служебни бележки
В сила от 01.01.2019 г. разпоредбата на чл. 45 от ЗДДФЛ, където е уреден редът за издаване и предоставяне на служебни бележки за изплатен облагаем доход и удържан данък, е с нова редакция. Най-напред следва да се отбележи, че новият механизъм ще се прилага за документи, касаещи доходи, изплатени след 31.12.2018 г., като това изрично е уточнено в § 34 от ПЗР на ЗИД ЗКПО. Що се отнася до доходите, изплатени през 2018 г. – те следва да се документират в съответствие с регламента на чл. 45, действащ до 31.12.2018 г., включително, когато съответният образец на служебна бележка се издава след 01.01.2019 г.
Основните правила за издаване на служебни бележки за доходи, изплатени след 31.12.2018 г., систематизирано са представени в таблицата по-долу:

Видно от таблицата е, че според новите правила на чл. 45 от ЗДДФЛ служебните бележки ще се издават само при изрично поискване от страна на физическото лице, придобило съответните доходи. В тази връзка ще припомня, че предишната редакция на данъчната норма изискваше задължително издаване и предоставяне на формулярите в определени срокове, дори и когато физическото лице не е поискало издаването им. Това изискване беше съобразено с нормата на чл. 50, ал. 4 от ЗДДФЛ, според която образците се прилагаха към годишната данъчна декларация на физическото лице. С последните промени тази данъчна норма е заличена и служебни бележки няма да се прилагат към годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2019 г., а и занапред. Ето защо същите ще се издават само, когато съответното физическо лице изрично е поискало това, като е предвиден 14-дневен срок от датата на поискването.
Следва да се уточни, че новият механизъм не се отнася за сметката за изплатени суми, която се издава за доходите от друга стопанска дейност и от наем или друго възмездно предос-тавяне за ползване на права или имущество, подлежащи на облагане по реда на чл. 29 и чл. 31 от ЗДДФЛ. На основание чл. 45, ал. 4 от ЗДДФЛ този документ ще се издава и предоставя, както досега за изплатените доходи и удържания данък по реда на чл. 43 и чл. 44. Изрично е уточнено обаче, че сметка за изплатени суми, както и служебна бележка не се издават в случаите по чл. 43, ал. 5 от ЗДДФЛ, т.е. когато лицето, придобиващо доход, облагаем по реда на чл. 29 от закона, е самоосигуряващо се лице по смисъла на КСО и декларира това обстоятелство с писмена декларация пред платеца на дохода. Това правило се прилагаше и до момента, но не беше изрично регламентирано в закона.
Друг нов момент в нормата на чл. 45 от ЗДДФЛ е, че при прекратяване на дейността на работодателите, които нямат правоприемник, служебните бележки за доходите по трудови правоотношения ще се издават от последния представляващ работодателя или, както беше до сега, от съответното териториално поделение на Националния осигурителен институт, където са предадени разплащателните ведомости и приложенията към тях по реда на КСО.
Промени са направени и в чл. 81а, ал. 1 от ЗДДФЛ, където е предвидена санкция за неизда- ване/непредоставяне на служебните бележки. Размерът на глобата е запазен, но изрично е уточнено, че тя ще се налага само, когато при поискване от физическото лице – придобило дохода, платецът не е издал и не му е предоставил съответния образец. В тази връзка ще припомня, че глобата, съответно имуществената санкция, е до 250 лв., но за нарушения, извършени за повече от едно физическо лице,
се налага поотделно за всяко физическо лице.
Разширява се обхватът на доходите, които се облагат с окончателен данък
Създадени са две нови алинеи (14 и 15) в разпоредбата на чл. 38 от ЗДДФЛ, с които се въвежда облагане с окончателен данък за:
❖ облагаемите парични и предметни награди от игри, от състезания и конкурси, които не са предоставени от работодател или възложител;
❖ облагаеми доходи, получени от физически лица – нерегистрирани като земеделски стопани, под формата на държавни помощи, субсидии и друго подпомагане от Европейския фонд за гарантиране на земеделието, от Европейския фонд за развитие на селските райони и от държавния бюджет.
Според редакцията на закона, действаща до
31.12.2018 г., тези доходи се облагаха с данък върху общата годишна данъчна основа и съответно се декларираха в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ. От 01.01.2019 г. облагането ще е с окончателен данък при ставка от 10 на сто, като целта е максимално да се улесни администрирането на дължимия за тях данък.
Предвид промените в чл. 65 от ЗДДФЛ окончателният данък в тези случаи ще се внася в срок до края на месеца, следващ тримесечието на придобиването на дохода от физическото лице, като задължението за това е вменено на:
– предприятието или самоосигуряващото се лице, което предоставя наградите;
– администратора на помощта.
Когато облагаемите награди от игри, състезания и конкурси са от източник в чужбина и са придобити от местни физически лица, дължимият за тях окончателен данък ще се определя в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ и съответно ще се внася в срок до 30 април на годината, следваща годината на придобиването на дохода. Това е регламентирано с допълнение в текста на чл. 50, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ.
Успоредно с това, с промяната в т. 62 на § 1 от допълнителните разпоредби на закона, в сила от
01.01.2019 г., е увеличен стойностният праг (от 30 на 100 лв.) според който, за целите на чл. 13, ал. 1, т. 21 от ЗДДФЛ, предметната печалба се третира като такава с незначителна стойност и съответно не се облага.
Обръщам внимание, че облагането с окончателен данък по реда на чл. 38, ал. 15 от ЗДДФЛ касае само физически лица, които не са регистрирани като земеделски стопани. Няма промяна в данъчното третиране на държавните помощи, субсидии и друго подпомагане от Европейския фонд за гарантиране на земеделието, от Европейския фонд за развитие на селските райони и от държавния бюджет, получени от регистрираните земеделски стопани.
Нови правила за предоставяне на информацията в Националната агенция за приходите (НАП)
Съществени изменения и допълнения са направени в чл. 73 от ЗДДФЛ, като с тях се променя механизмът за попълване и подаване на справката по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ и се въвежда задължение за предоставяне на информация за изплатените през годината доходи по трудови правоотношения в годишен аспект. Следва да се има предвид обаче, че всички нови правила на чл. 73 от ЗДДФЛ ще се прилагат за справки, за които задължението за подаване възниква след 31.12.2019 г, т.е. през 2020 г. (виж § 37 от ПЗР на ЗИД ЗКПО).
По отношение на справката по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ се запазва обхвата на доходите, за които и сега се подава информация в НАП, но изрично е посочено, че в нея се посочват данни и за удържаните през годината данък и задължителни осигурителни вноски. Променен е срокът за подаването й в съответната ТД на НАП, като крайната дата ще бъде 28 февруари на следващата година. Изключение от този срок е предвидено за случаите на залича- ване/прекратяване, когато формулярът трябва да се предоставя в сроковете и по реда за подаване на данъчната декларация по чл. 162 от ЗКПО. Нов момент е задължението за предоставяне на справката само по електронен път във формат и по ред, одобрени със заповед на изпълнителния директор на НАП. Това означава, че от 01.01.2020 г. справката по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ няма да се подава на хартия, включително когато става въпрос за изплатени доходи на до 5 физически лица.
Предоставянето на информация за доходите от трудови правоотношения е регламентирано с новата ал. 6 в чл. 73. На това основание работодателите ще трябва да изготвят справка по образец за изплатените през годината облагаеми доходи по трудови правоотношения и за удържаните през годината данък и задължителни осигурителни вноски.
В справката се включва и информацията, свързана с определянето на годишната данъчна основа и годишния данък по реда на чл. 49 за лицата, на които към 31 декември на данъчната година работодателят е работодател по основно трудово правоотношение. В тази връзка е необходимо да се направят следните уточнения:
– справката ще се предоставя за всички лица, на които през течение на годината са изплатени доходи по правоотношения, определени като трудови на основание § 1, т. 26 от допълнителните разпоредби на закона;
– допълнителни данни, свързани с определянето на годишната данъчна основа и годишния данък, ще се предоставят само за лица, за които работодателят е такъв по основно трудово правоотношение към 31 декември на данъчната година;
– данните в справката би следвало да са идентични с тези, които се съдържат в служебната бележка по чл. 45, ал. 1 от ЗДДФЛ, ако съответният работник/служител е поискал издаването й през течение на годината.
На основание чл. 73, ал. 7 от ЗДДФЛ справката за изплатени доходи по трудови правоотношения се предоставя в срока и по реда за предоставянето на справката по чл. 73, ал. 1 от закона, т.е. и тя ще се подава само по електронен път и в срок до 28 февруари на следващата година.
На основание чл. 64, ал. 3 и 4 от ЗДДФЛ образците и на двете справки ще се утвърждават със заповед на министъра на финансите и съответно ще се обнародват в „Държавен вестник,,. В тази връзка е направената редакционна промяна в нормата на чл. 64, ал. 3 от ЗДДФЛ.
Нов момент е създадената правна възможност за извършването на корекции в подадените справки по чл. 73 от ЗДДФЛ. На основание чл. 73, ал. 8 от ЗДДФЛ при откриване на грешка в данните, предоставени за конкретно физическо лице, след законово установения срок, задължените лица имат право да правят промени в тези данни в срок до 30 септември на годината, през която е предоставена информацията. Следва да се уточни, че това правило не игнорира общия ред за корекции, регламентиран в ДОПК, а дава допълнително възможност за бързо и ефективно отстраняване на допуснатите неточности, касаещи конкретно физическо лице.